Streven. Jaargang 21

[p. 1089]

De structuur van ons belastingstelsel
D. Brüll

Gezien vanuit de ‘staatshuishouding’ is belastingheffen een begrotingseis: de overheidsuitgaven moeten gedekt worden. Kijken wij door de geldsluier heen, dan is belastingheffing bestedingsbeperking: de overheid belet haar burgers om naar believen een stuk uit de grote koek te snijden die wij ‘nationaal produkt’ noemen. Een gedeelte van die koek reserveert zij voor zich zelf, om daaraan een eigen bestemming te geven.

De overheid kan op velerlei wijzen een bestedingsbeperking afdwingen: door inflatie, door een distributiesysteem, door te lenen of door belasting te heffen. Ik beperk mij tot het laatste. De vraag, op welke wijze zij de bestedingsdrang van haar burgers zal remmen, is de vraag naar de beginselen van de belastingheffing. In zijn standaardwerk De grondbeginselen van het Nederlandse belastingrecht heeft W.J. de Langen een zestal beginselen, die de wetgever apart of in combinatie pleegt toe te passen, empirisch opgespoord. Drie ervan, de zg. verdelingsbeginselen, zijn de eigenlijke rechtsbeginselen, dat wil zeggen zij houden zich bezig met wat de mens hic et nunc in zijn verhouding tot de medemens toekomt. Daarentegen is het beginsel van de maximale realisatie een economisch principe: in hoeverre worden met de voorgestelde maatregelen de doeleinden bereikt? De twee laatste beginselen tenslotte, door De Langen welvaartsbeginsel en beginsel van de minste pijn genaamd, bevatten het ideologische moment in de belastingheffing: een heterogeen gezelschap van wereldbeschouwelijke doelstellingen, waarvan in onze Westerse wereld wel de voornaamste is de toename van de materiële welvaart op lange termijn. De in laatste instantie op het rechtsgevoel gebaseerde rechtsgronden van de belastingheffing zijn dus nimmer los te maken van enerzijds de uit het menselijke denken voortspruitende (economische) nuts- en efficiencyberekeningen, anderzijds de uit het wilsleven opkomende ideële wenselijkheden. Nochtans wil ik van deze gedurige begeleiders van het belastingrecht thans abstraheren, waartoe temeer aanleiding is, omdat zij aanstonds zullen blijken in gemetamorfoseerde vorm ook binnen de rechtsbeginselen acte de présence te geven. De drie verdelingsbeginselen, volgens welke wij de bestedingen der burgers op rechtvaardige wijze kunnen beperken, zijn

a.	een offer dat een vergoeding voorstelt voor een door de overheid (ook) te hunnen behoeve verrichte prestatie (profijtbeginsel);

[p. 1090]

b.	een dusdanige beperking, dat door iedereen een gelijk offer wordt gebracht, dat de draagkrachtverhoudingen voor en na de heffing dezelfde zijn (draagkrachtbeginsel);
c.	een (extra-) offer van hen die in een bevoorrechte positie verkeren (buitenkansbeginsel). Drie mogelijkheden dus voor de belastingwetgever. Vrijblijvende mogelijkheden? Geenszins.

Het meest direct aansprekende beginsel is uiteraard het profijtbeginsel. In allerlei varianten van het ‘do ut des’ tot ‘voor wat hoort wat’ komt het bij alle volken en in alle tijden voor. Het is één der economische wetmatigheden, die ook in de verhouding overheid-burger haar plaats vond. Overal waar de overheid op geld waardeerbare prestaties levert, waar zij als het ware plaatsvervangend voor het particuliere initiatief optreedt en goederen of diensten produceert, vinden wij het heel normaal, dat daarvoor betaald wordt. Soms vergeten wij zelfs, dat wij in zekere zin met belastingen te maken hebben, zoals bij het betalen van onze gas- en elektriciteitsrekening, bij het kopen van een tram- of buskaartje - om ons eerst als wij b.v. in het Oosten geconfronteerd worden met zeer lage vervoerprijzen te realiseren, dat ook hier een breed terrein van overheidspolitiek en met name van bestedingsbeperking of bestedingssubsidie ligt. - Aan het andere einde, waar de relatie tussen de over-heidsprestatie en het nut voor de individuele burger nauwelijks meer te achterhalen is, komen wij b.v. de handelsbesprekingen, de EEG-conferenties etc. tegen. Daartussenin ligt de hoofdschotel, wat wij ‘departementaal’ met Waterstaat aanduiden: de kosten b.v. voor wegenaanleg, waarvoor wij typische profijtbelastingen kennen zoals de wegenbelasting en de benzine-accijns; echter eveneens die prestaties van de overheid waardoor de door particulieren veroorzaakte schade moet worden beperkt of hersteld (verkeerspolitie, tegengaan luchtvervuiling, geluidshinder enz.). - Het beantwoordt aan ons gevoel voor rechtvaardigheid, indien de overheidslasten, die door bepaalde burgers worden opgeroepen, niet op de algemeenheid worden afgewenteld, maar op de veroorzakers worden verhaald - zij het dat zich economische of ideologische omstandigheden kunnen voordoen die een volledig tot zijn recht komen van dit profijtbeginsel beletten.

Het voorgaande doelt slechts op een randgebied van de overheidstaak. Haar meest eigenlijke gebied ligt daar waar zij door particuliere activiteit niet te vervangen is, waar zij prestaties levert die ‘onbetaalbaar’ zijn - bij het handhaven van het rechtsleven. Bestuur, opsporings- en orde-apparaat, rechterlijke macht, maar ook defensie (hoe verschillend men hierover ook moge denken) moeten in een rechtsstaat voor iedere burger van gelijke, onschatbare waarde worden geacht. Om de hiermee gemoeide uitgaven te dekken, zo zal ons rechtsgevoel zeggen, dienen wij daarom van iedere burger een gelijk offer te vragen. De belastingnorm nu die een gelijk offer wil realiseren, is het draagkrachtbeginsel. - Daarmee zal het duidelijk zijn, dat draagkrachtbelastingen in de door mij gebruikte zin slechts een beperkt geldingsgebied behoren te hebben. Het is evenwel begrijpelijk, dat de theoretici van de liberale nachtwachtstaat,

[p. 1091]

die van de staat uitsluitend de handhaving van de rechtsorde eisten, belastingheffing naar draagkracht als enig juist beginsel zagen.

Tenslotte blijkt een steeds groter aandeel in de begroting betrekking te hebben op inkomensoverdrachten, enerzijds naar de laagste inkomenstrekkers, anderzijds naar de culturele sector (onderwijs, wetenschap, godsdienst en kunst). Het is een gebied dat vroeger vrijwel geheel uit vrije schenkingen werd gefinancierd (caritas, maecenaat), maar thans hebben de subsidies de giften vrijwel verdrongen. Daarmee is tot uitdrukking gebracht, dat wij met een institutioneel verschijnsel te maken hebben, dat echter verre van eenvoudig is, zodat ik met een enkele aanduiding moet volstaan.

Onze Westerse maatschappij wordt gekenmerkt door particuliere eigendom, ook van produktiemiddelen. Hierdoor ontstaan onder invloed van hetzij natuurlijke (b.v. grond) hetzij kunstmatige schaarste (monopolistische prijszetting) bij deze particulieren buitensporige winsten, die wij in navolging van Ricardo ‘rent’ plegen te noemen. Het genieten van deze rent stelt een bevoorrechte verkrijging, een ongerechtvaardigde verrijking voor. Het buitenkansbeginsel zegt daarom, dat deze rents afgeroomd mogen worden. Hun natuurlijke bestemming is de overdracht naar (‘teruggave aan’ zouden wij ook mogen zeggen) de laagste inkomenstrekkers, of, voorzover het om machtsrent gaat tengevolge van onderbetaling van producenten in de ontwikkelingslanden, terugvloeiing als ontwikkelingshulp. - Rent ontstaat echter ook nog op andere wijze: de menselijke geest weet door zijn vernuft, door uitvindingen, nieuwe combinaties etc. de produktiekosten te verlagen. Dan spreken wij van voor-sprongsrent. Is ook hier sprake van uitbuiting? Misschien voor een klein stukje ten aanzien van de uitvinders en bedenkers. In wezen is echter wat hier als winst verschijnt niet alleen en zelfs niet primair te danken aan deze figuren. Het is het culturele leven in zijn geheel dat het mogelijk maakt dat hier en daar een geniale enkeling naar voren treedt en op het maatschappelijke patroon een nieuw motief weeft. Het voordeel dat hiermee behaald wordt, zou terug moeten vloeien naar het geestesleven, naar godsdienst, onderwijs, kunst en wetenschap, teneinde een nieuwe generatie in staat te stellen zich de cultuurgoederen toe te eigenen. Tengevolge van het instituut van de particuliere eigendom van produktiemiddelen verschijnt het echter als verrijking van willekeurige derden. Afroming van deze winsten, van deze baten ter financiering van het culturele leven ligt voor de hand. Van minder betekenis is hierbij, of wij in een concreet geval nauwkeurig kunnen nagaan of wij met de zg. natuurlijke rent, met machtsrent of met voorsprongsrent te maken hebben.

Hiermee hebben de drie verdelingsbeginselen de hun toekomende plaats gevonden. Naar twee kanten heeft deze gedachte consequenties. Enerzijds zou de (Rijks-)begroting aldus driegeleed opgesteld dienen te worden en zouden uitgaven slechts aanvaard mogen worden, indien zulks tevens het geval is met de daarbij behorende belastingen - een onderwerp dat ik als behorende bij de leer der openbare financien laat rusten - anderzijds wordt de vraag opgeworpen, met wélke belastingen beginselrechtelijk wenselijke structuur het beste te verwezenlijken zou zijn.

[p. 1092]

Het sterkst is de ontwikkeling reeds gevorderd bij de profijtheffingen. Niet alleen in de door overheidsbedrijven berekende prijzen, ook in tal van retributies (leges, keurlonen, liggelden etc.) en belastingen in engere zin (baat- en straatbelasting, reinigingsrecht) legt de gemeentelijke overheid een direct verband tussen de betalingen en de door haar verrichte diensten. Op rijksniveau vinden wij het een enigszins gemengd karakter hebbende registratierecht, maar vooral de reeds eerder vermelde wegenbelasting en de benzineaccijns, die een relatie leggen met de intensiteit van het gebruik der openbare wegen. Er blijft echter nog een lange verlanglijst. In het bijzonder begint men eerst langzamerhand te beseffen, dat niet slechts voor het profiteren van overheidsprestaties betaald dient te worden, maar tevens voor die overheidsuitgaven die met beperking of herstel van veroorzaakte schade gemoeid zijn. Zo heeft het wegverkeer niet alleen wegen nodig, het roept hiernaast kosten voor verkeerspolitie, voor verkeerslichten, voor parkeerruimte op; daarenboven echter nog aanzienlijke uitgaven, deels in de particuliere sfeer, voor het herstel van tril-schade, voor de beperking van geluidshinder en voor het tegengaan van luchtvervuiling. Tenslotte zou men ook nog aan de psychische schade kunnen denken die geluidsterreur en snelheidsmanie oproepen. Zou men al deze kosten door hun veroorzakers laten betalen, dan zou men wellicht ook een eerlijker concurrentieverhouding tussen het wegverkeer enerzijds, rail- en watervervoer anderzijds krijgen. - Het is duidelijk, dat men soortgelijke relaties op velerlei gebied kan leggen. Zo lijkt het mij, om een laatste voorbeeld te noemen, een eis van rechtvaardigheid, dat de paar passagiers van een straalvliegtuig, die zo nodig een half uur eerder op hun plaats van bestemming moeten aankomen, de schade vergoeden die ontstaat doordat bij het landen en opstijgen de communicatie van een hele stad(swijk) gedurende bijna een halve minuut wordt onderbroken. Op dit gebied hebben wij - als wij de hondenbelasting, die wel met de noodzaak om bemorste straten te reinigen wordt gemotiveerd, buiten beschouwing laten - in tegenstelling tot het buitenland nog nauwelijks iets. Schuchtere pogingen bouwvergunningen aan het zorgen of betalen voor voldoende parkeerruimte te koppelen, hebben in Den Haag weinig sympathie gekregen.

Het meest verward is de situatie op het gebied van de draagkrachtbelastingen. ‘Draagkracht’ is een slogan geworden, die moet dienen om elk extra-offer van de beter gesitueerden te rechtvaardigen, waarbij men zich, tot overmaat van ramp, vrijwel geheel heeft vastgeklampt aan het inkomen als criterium voor draagkracht. Gaan wij bij de wetenschap te rade, dan kunnen wij vernemen, dat empirisch onderzoek heeft uitgewezen, dat een gelijk offer weliswaar een stijgend belastingbedrag bij stijgende bestedingsmogelijkheid inhoudt, maar dat deze toename slechts aan de voet steil verloopt. Reeds spoedig dient het tarief in een zwakke progressie zo niet in een proportionele heffing over te gaan. Onze huidige inkomstenbelasting - en de met haar verbonden loonbelasting - is dan ook een conglomeraat van belastingen. Naast de kern van draagkrachtheffing tracht zij in de hogere regionen het buitenkansbeginsel te verwezenlijken en in haar technische uitwerking wordt getracht nog tal van ideo

[p. 1093]

logische desiderata te realiseren (stimulans materiële welvaart, bevordering vermogensvorming kleine luiden, bevorderen caritas, voorkómen van opstand der belastingbetalers etc). Het logische gevolg is, dat de heffing onuitvoerbaar is geworden. De ingewikkeldheid is zo absurd, dat de belastingdienst onmiddellijk gedesorganiseerd zou raken, indien ook maar een deel van de contribu-abelen strikte toepassing van de wet zou eisen. Een juiste uitvoering van de wet zou de aanslagregelende ambtenaren evenwel ook dwingen tot inquisitoir optreden. De onzekerheden zijn zo groot geworden, dat men niet meer vrijelijk de burgerrechtelijk meest aangewezen weg kan bewandelen, doch óf vooraf met de fiscus onderhandelt, of zijn toevlucht neemt tot enkele uitdrukkelijk gesanctioneerde paden. Bovendien is het zeer de vraag, of het resultaat van de inkomstenbelasting overeenkomstig haar opzet is. Genieters van vermogensinkomsten plegen op volstrekt legale wijze de belasting op grote schaal te ontgaan en voorzover trekkers van arbeidsinkomsten hiertoe minder in staat zijn, revancheren zij zich door de belasting af te wentelen (‘schoon’ rekenen). Een bijzonder naar bijgevolg van het laatste is, dat Nederland internationaal in een precaire concurrentiepositie komt. Terwijl namelijk de indirecte belastingen bij export integraal gerestitueerd worden, is dit met de (b.v. via de lonen) in de prijzen afgewentelde directe belastingen niet het geval. Landen met een Romaanse belastingstructuur (theoretisch of in feite vrijwel alleen indirecte belastingen) verdringen ons hierdoor van de markt. Gaan wij er tenslotte van uit, dat een draagkrachtbelasting de bestedingen naar draagkracht wil beperken, dan heeft een inkomstenbelasting het toegevoegde bezwaar, dat zij bestedingen uit vermogen niet gelijkelijk treft.

Belastingheffen op het moment van besteden, op het ogenblik waarop beslag wordt gelegd op een deel van de maatschappelijke koek, ligt dus veel meer voor de hand. Bedenken wij, dat het draagkrachtsoffer correspondeert met een licht progressief of proportioneel tarief, dan zouden wij de gehele inkomstenbelasting kunnen afschaffen en de belasting op de toegevoegde waarde (BTW), die wij thans onder druk van de EEG invoeren, met enkele betrekkelijk eenvoudige wijzigingen in een draagkrachtsbelasting kunnen transformeren.

En onze steile progressie dan, dit statussymbool van de Westerse landen? Het zou goed zijn in te zien, dat onze hoge tarieven niets met draagkracht en tevens niets met een hoogstaand sociaal gebaar tegenover de misdeelden te maken hebben. Onze hogere tarieven zijn een verkapte vorm van onteigening en als zodanig een correctief op een maatschappijstructuur die particuliere eigendom van produktiemiddelen, en dus ook van de hieruit voortvloeiende rentinkomens, toelaat. Zij zijn één van de vormen waarop thans reeds het buitenkansbeginsel, zij het nog zeer verwrongen, tot zijn recht komt. Elders vinden wij het terug in de vennootschapsbelasting (die, zij het gebrekkig, de in de N.V.'s en andere lichamen opkomende rents belast), in de commissarissenbelasting, in de schenkings- en successierechten en nog op enkele plaatsen meer. Maar zoals men in onze tijd van epidemische kankerplaag angstvallig de term kanker vermijdt, zo wordt ook bij de zojuist vermelde cijnsen nauwgezet vermeden om het kankergezwel van onze maatschappij, het persoonlijke genieten van rent,

[p. 1094]

als rechtsgrond te vermelden. Het is bijna potsierlijk, hoe men zich uitput in het zoeken naar rechtsgronden. Want gebracht worden moet deze cijns sedert de overheid meer en meer armenzorg en culturele zorg tot staatstaak heeft gemaakt, wil men niet ernstige sociale en economische gevolgen oproepen. Het zou beter zijn, indien men het kind bij zijn naam zou noemen. Dan zou men namelijk ook aan het werk kunnen gaan om de instrumenten te ontwikkelen, teneinde de rents op te sporen en op een correcte wijze, zo mogelijk reeds bij de bron, te belasten.

Belastingen zijn er niet om de maatschappij te verbeteren. Zij geven, als alle recht, slechts weer wat in de maatschappij leeft, een enkele keer preluderend op de toekomst, vaker met een zekere achterstand. De door mij hier ontwikkelde ideeën gaan dan ook uit van de hic et nunc aan de overheid toegekende taken. Het belastingrecht moet wegen wijzen waarop de met deze taken gemoeide kosten rechtvaardig over de burgers verdeeld worden. Wel is het zo, dat het doorzien van de hier bedoelde samenhangen opnieuw de vraag aan de orde kan stellen, of voor de zorg voor een bepaalde maatschappelijke behoefte de overheid de meest aangewezen figuur is. Daarmee treden wij dan echter buiten het gebied van het belastingrecht. Met de toetsing en afweging van de efficiency van de taakvervulling door de overheid (waarbij particuliere voorzieningen niet het enige alternatief vormen) en het stellen van wenselijkheden van ideologische aard, halen wij de twee begeleiders van alle (belastingrecht weer binnen en bewegen wij ons op het terrein van de maatschappijfilosofie.

Literatuur

De wijsgerige grondslagen van de hier ontwikkelde gedachten vindt men in F. v. Schiller's Briefe über die ästhetische Erziehung des Menschen en W. v. Humboldt's Ideen zu einem Versuch, die Grenzen der Wirksamkeit des Staates zu bestimmen. De fiscaalrechtelijke benadering steunt op W.J. de Langen's Grondbeginselen van het Nederlandse belastingrecht. Een verdere uitwerking van de hier naar voren gebrachte opvattingen vindt men in mijn Rechtsnorm en overheidsbudget en Inkomens- of uitgavenbelasting? (beide FED 1967). Een benadering van dezelfde problematiek maar vanuit economische gezichtspunten geeft F. Wilken in een artikelenserie in Die Kommenden (Freiburg i.Br. 1968), die binnenkort als brochure verschijnt.